법인세법상 소득처분 규정의 위헌성에 관한 연구 법인세법상 소득처분 규정의 위헌성에 관한 연구

Abstract

현행 법인세법 제67조는 일부 소득처분의 종류(익금산입조정에 대한 소득처분인 기타소득 및 기타, 손금산입조정에 대한 소득처분인 유보 및 기타)를 누락하고 있고, 대표자 인정상여를 포함하여 소득의 귀속자를 확정하여 소득세가 과세되는 방식을 대통령령에 포괄위임하여 대통령령이 어떤 내용을 담고 있을 것인지 예측하기가 어려워 법적 안정성을 결여하고 있고, 포괄위임금지의 원칙을 위배하고 있다. 더구나 현행규정은 헌법재판소에 의해 조세법률주의와 위임입법의 한계을 위배하여 위헌결정된 구 법인세법 제32조 제5항(1994.12.22. 개정 전)과 비교하여 일부 소득처분 종류가 추가되었다는 것을 제외하고 구체적인 과세요건이 법률에 구현되었다고 보기 어려워 헌법재판소의 위헌결정에 대한 적절한 입법이 있었다고 보기 어렵다. 법인간의 자산의 고저가 양수도 등을 통한 법인의 주주에 대한 이익의 증여에 대해서는 현행 법인세법에서는 재산상의 이익을 보게 되는 특정 개인에게 직접적인 증여세를 부과할 수 없어 소득의 귀속에 따른 과세가 적절하게 이루어진다고 보기 어렵고, 법인간의 부당행위에 대해서는 이중과세조정이 되고 있는 국외특수관계자와 비교하여 형평성을 잃고 있어 부당하다. 법인세법시행령 제106조 제1항 제1호 단서 및 제2항의 규정에 의한 대표자 인정상여제도는 소득있는 곳에 과세한다는 실질과세의 원칙을 위배하고 있고, 동일한 소득에 대해서 이중과세되고 있고, 법인의 재산권을 과도하게 침해하여 과잉금지의 원칙에 위배된다. 더구나 법인세법 제67조의 규정에 의해서도 이러한 대표자 인정상여제도가 위임될 것이라는 것을 예측할 수 없어 위임의 범위를 일탈하고 있으며, 또한 납세자에 중대한 영향을 미치는 조세의 종목과 세율, 과세요건이 국회에서 제정한 법률이 아닌 대통령령에 규정되어 있어 조세법률주의를 위배하고 있다. 이와 같이 헌법상 보장된 평등권, 재산권보장 등의 실질적 조세법률주의에 반하는 현행 소득처분규정의 합헌성이 인정되기 위해서는 법인에 의한 부당행위의 방지라는 목적의 공익과 침해되는 기본권과의 비례의 원칙이 지켜져야 할 것인 바, 현행 법인세법상의 소득처분규정은 이중과세의 조정이 없이 가산세를 제외하고도 법인세(주민세 포함 최고 24.2%)과 소득세(주민세 포함 최고 38.5%)가 이중으로 과세됨에 따라 발생소득의 50%)를 크게 초과하는 최고 53.4%에 대해서 소득세(법인세도 법인소득에 대한 소득세라는 측면)가 과세되고 있어 지나치게 과도하게 법인 및 개인의 재산권을 침해하고 있다. 이와 같은 위헌성을 감소시키기 위해서는 먼저, 법인세법 제67조에서 대표자 인정상여제도를 포함한 소득처분의 귀속자 및 소득처분의 종류 등을 법률규정에 반영토록 하는 것이 조세법률주의에 따른 위헌성 시비를 줄일 수 있다. 더구나 당해 소득처분의 규정의 대부분은 지난 수십년간 그 주요 원칙이 크게 바뀌지 않아 소득처분의 주요한 골격에 대해서는 위임입법에 의한 유연성의 필요성이 크지 않다. 법인간의 부당행위계산부인에 있어서는 대응조정 또는 연결납세제도의 도입을 통해서 이중과세를 조정하는 것이 세제의 중립성 및 공평과세의 실현을 위해서 바람직하다. 이 경우 실제 수익자는 법인이 아니라 당해 법인의 주주가 될 것이므로 실제 수익자인 당해 법인의 주주에게 증여세를 과세하도록 하는 것이 과세체계의 정합성에 부합한다. 대표자 인정상여제도는 대표자에게 무조건 소득이 귀속되는 것으로 의제하여 실제에 있어서 발생 가능한 다양한 사실관계 및 대표자 귀책사유의 정도 등을 반영하지 못하고 있으므로 이를 추정규정으로 변경하여 보완하거나, 당해 제도를 폐지하고 그 귀책사유 및 책임의 정도를 따져 대표자 개인에게 조세범처벌법에 따라 과세하는 것이 타당하다고 본다. 대표자 인정상여제도에 의해 처분된 소득에 대한 개인 소득세 상당액에 대해서 법인은 원천징수의무를 부담하고 있어 대표자가 이를 납부하지 않는 경우 법인이 적극적으로 소구권을 행사하지 않는 경우 법인의 부담이 되고 있어 부당하다. 대표자 인정상여에 대한 원천징수의무는 폐지하는 것이 합리적이라고 본다.