피상속인 및 상속인에 대한 과세 ―미실현이익에 대한 과세를 중심으로―

Abstract

사망과 관련하여 피상속인의 미실현이익 및 상속인의 상속소득 두 가지 모두를 과세의 대상으로 하여야 할 필요성은 부인할 수 없다. 특히 미실현이익에 대한 과세가 일반적으로는 어렵다고 볼 수 있지만, 사망의 경우와 같이 미실현이익에 대한 과세를 할 수 없는 원인이 제거된 장소에서는 미실현이익을 과세하여야 하는 것은 당연한 일이기도 하다. 그러나 현실세계에서 미실현이익에 대한 과세와 상속소득에 대한 과세를 동시에 하는 경우는 찾아볼 수 없다. 그 주된 이유는 상속세의 발전 연혁 및 자본의 역할에 대한 중요성 및 자본 시장의 자유화에 따른 무한 경쟁 때문으로 요약할 수 있을 것이다. 그러나 현재로서는 최소한 다음과 같은 결론은 내릴 수 있을 것으로 보인다.첫째, 최소한 사망의 기회에 사망한 납세의무자의 미실현이익을 과세하지 아니할 논리적 당위성을 찾기는 어렵다.둘째, 상속인에 대해서는 상속으로 인한 이익에 대한 과세를 하는 것이 당연하다. 자본이익에 대한 과세의 정비를 수반하지 아니한 상속세 폐지는 불가하다는 견해가 발견되지만, 설사 자본이익에 대한 과세를 정비한다고 하더라도 그것이 피상속인의 미실현이익에 대한 과세에 머무르고, 상속인의 상속이익에 대한 과세를 하지 아니하는 것이라면 그것은 평등의 관점에서 찬성하기 어렵다.셋째, 유산세방식의 과체체계는 피상속인에 대한 과세라고 보기 힘들고, 상속인에 대한 과세에 가깝다고 보아야 한다. 그러므로 미실현이익에 대한 과세논의와 관계없이 유산세방식에 의한 과세는 유산취득세 방식의 과세방식으로 대체하는 것이 타당하다.넷째, 아무런 대책 없이 피상속인에 대한 미실현이익과세 및 상속인에 대한 상속이익과세를 하는 경우 상속인의 납세의무부담이 경쟁국가에 비하여 과중하여질 가능성이 있으므로 그 도입에는 일정한 제한을 두어야 한다. 그러나 제한을 둔다고 하더라도 당해 제한은 장기적으로 납세의무자간의 공평을 도모하는 것임이 입증되는 것이어야 한다.